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Introducción al Costeo en Entidades Públicas
Toda actividad empresarial busca básicamente satisfacer necesidades y deseos del cliente entregando un bien o servicio a cambio de una cantidad de dinero de lo que ha costado producirlo. El precio, en este sentido, a diferencia de lo que busca una entidad pública, será utilizado por la empresa para cubrir los costos y para obtener una utilidad.
Algunos empresarios podrían establecer sus precios de venta, tomando como referencia los precios de sus competidores, sin tener en cuenta si logran o no, cubrir los costos de sus empresas. En el ámbito público, muchos de los especialistas o técnicos de racionalización emplean esta práctica para determinar los costos de los procedimientos o servicios; es decir, utilizando como fuente a Texto Unico de Procedimientos Administrativos (TUPA) publicados por otras entidades públicas similares (por ejemplo, municipalidades).
De ahí que, conocer los costos es una actuación elemental de la correcta gestión de las empresas y de las entidades públicas; de tal manera que el esfuerzo y la energía invertidas permitan lograr los objetivos esperados.
Es por ello, que toda decisión de la gerencia influye de algún modo en los costos operativos y de mantenimiento de la infraestructura, condicionado a que las decisiones impartidas sean de tal calidad, que el logro de esos objetivos estén plenamente garantizados.
Por ende, la eficacia de las decisiones no debe depender solo del azar, sino, ser consecuencia del análisis de los posibles resultados al tomar una decisión. Para que esto sea así, la decisión deberá estar respaldada -al menos- por tres importantes aspectos:
1) Tener conciencia de cuáles serán las posibles consecuencias técnicas de la decisión adoptada.
2) Evaluar las incidencias en los costos de la entidad.
3) Calcular el impacto en el ámbito de la jurisdicción (mercado/área geográfica/población) de la entidad pública.
La importancia del cálculo del costo de los procedimientos administrativos o servicios exclusivos (o como lo denomine la norma especial) para la toma de decisiones no esta discusión, de ahí que, el responsable no solo debe tener conocimientos técnicos para realizar el cálculo, sino además, tener capacidad para evaluar las incidencias que el costo podría provocar y, determinar las probables consecuencias que podría generar.
Si bien el cálculo del costo en la actividad empresarial es importante para la planificación de productos, el proceso de producción, la dirección y el control de la empresa y para la determinación de los precios; en la actividad pública no lo es tanto, en el sentido que una organización pública del ámbito de aplicación de artículo I del Título Preliminar de la Ley Nº 27444, tiene un presupuesto ya aprobado, no en función de la realización de los procedimientos o de la prestación de los servicios exclusivos, por no decir, «venta» de sus productos, sino en función del cumplimiento de objetivos institucionales con los cuales debe satisfacer las necesidades sociales para los cuales fue creada.
La atención de las solicitudes (escritas o verbales) que la ciudadanía presenta a las entidades públicas, es una función complementaria -no obstante ser sustancial- a la labor que de oficio realizan para alcanzar los objetivos sustanciales; pese a que el trámite de las solicitudes deben ser atendidas en condiciones de calidad, en la práctica no son realizadas en función de un plan en el que se han determinado niveles de producción para cada uno de los órganos de línea, ni en función a las condiciones del libre mercado, sino que son realizadas en función a la forma o modo y ocasión en que la ciudadanía presenta las solicitudes, y que debido a su carácter monopólico deberá ser atendido por la entidad según su competencia funcional, y nadie más que ella.
Esta característica, impide a las entidades públicas identificar los elementos cuantitativos necesarios para decidir y programar la cantidad de procedimientos o servicios administrativos que deban ser «vendidos» o «entregados» a la sociedad en su Plan Operativo Institucional (POI) anual. La presentación de las solicitudes escritas y verbales para procedimientos o servicios, depende más de la energía de la dinámica social, que de estrategias o tácticas que pudieran implementarse en el sector público; ya que los ciudadanos presentarán sus pedidos conforme con sus necesidades del momento. Estas características impiden a las organizaciones públicas aplicar una política de costos basado en un plan agresivo de expansión de ventas de servicios, basado en la competencia, porque no existe tal cosa.
En sentido general, un monopolio (del griego monos «uno» y polein «vender») es una situación de privilegio legal o falla del mercado, en el cual existe un productor (monopolista) oferente que posee un gran poder de mercado y es el único en una industria dada que posee un producto, bien, recurso o servicio determinado y diferenciado.
Trasvasando esta definición al ámbito público, el monopolio se da desde que las entidades públicas, tiene asignado legalmente un ámbito de actuación que se circunscribe a una determinada jurisdicción geográfica en función del sector social por atender, y de la descentralización o desconcentración de la función, aunque en determinados casos puede en función de la materia.
Si bien los objetivos empresariales privados se circunscriben a la obtención de dinero, a desarrollarse, a mantenerse en el tiempo, a ganar nuevos mercados, a lograr productos y servicios de calidad, a prestar servicios eficientes, y a lograr la fidelidad de sus clientes; en la actividad pública estos objetivos se relativizan. No son elementales como lo son para las organizaciones empresariales, porque ya están dadas por el privilegio legal, en el sentido que solo deben satisfacer los objetivos y fines para las cuales han sido creadas. No se preocupan de captar clientes, porque los ciudadanos van hacia ellas.
En la actividad privada, por ejemplo, uno de sus objetivos más importantes es lograr una «rentabilidad» monetaria acorde con las previsiones; en la actividad pública en cambio, la rentabilidad no necesariamente debe traducirse en términos monetarios, sino más bien en términos de bienestar y satisfacción social. En este sentido, las organizaciones públicas tendrán vigencia mientras cumplan los objetivos y fines para los cuales fueron creadas, y en el caso que esos objetivos no sean satisfechos, queda la opción de la reorganización, reestructuración, reingeniería, o de la liquidación o desactivación.
Cuando en el sector público se analizan los costos del procedimiento administrativo o del servicio exclusivo, los temas de costos y rentabilidad social tienen muchos puntos en común; en el sentido que la rentabilidad es sinónimo de beneficio, satisfacción social, bienestar, y beneficio, que rechaza el lucro monetario. De ahí, que las normas establezcan que determinadas formalidades deban ser cumplidas, o lo que es lo mismo, observar determinadas condiciones, como por ejemplo, el servicio debe ser específico e individualizable a favor del administrado; además, esta prohibido dividir los procedimientos en etapas para determinar los costos, la imposibilidad de cobrar derecho de tramitación para procedimientos iniciados de oficio, el costo debe ser determinado en función al importe del costo que su ejecución genera para la entidad por el servicio prestado durante toda su tramitación, entre otras características.
Igualmente, en la actividad pública no es necesario que en el costo esté presente la necesaria rentabilidad «positiva» que para las empresas privadas es vital, en el que los ingresos necesariamente tienen que ser mayores a los egresos. Los ingresos por atención de solicitudes o prestación de servicios exclusivos no necesariamente tiene que ser superiores a los costos, en el sentido, que el derecho de trámite debe reflejar solo el costo real de producción del procedimiento administrativo o del servicio exclusivo.
Sería abusivo, por ejemplo, que algunas entidades públicas tengan instituido el cobro del formato de la solicitud (DRE, UGEL, Institutos Superiores Públicos, entre otros) so pretexto de agenciarse de fondos, como para «hacer caja», costos que varían de S/. 0.50 a más. Existen hospitales y centros de salud que cobran un derecho sin haber aprobado, ni mucho menos publicado en su respectivo TUPA, o universidades que regulan a su libre albedrío requisitos y costos carísimos de los servicios y procedimientos para atender las peticiones de sus alumnos.
El proceso de costeo en entidades públicas es un proceso fundamental que busca asignar y gestionar adecuadamente los recursos económicos disponibles. Su importancia radica en que permite a las autoridades públicas tener una visión clara del uso de los recursos, lo cual es imprescindible para lograr una gestión eficiente y transparente. Se sabe que los recursos son limitados en las entidades públicas, el objetivo por tanto, es maximizar el bienestar social, la correcta asignación de costes se convierte en una herramienta clave para la evaluación del rendimiento y la efectividad de los servicios ofrecidos y los trámite administrativos realizados para atender una petición.
Uno de los principales objetivos del costeo es proporcionar información precisa y relevante para la toma de decisiones en la cantidad de dinero que debe pagar el administrado cuando presenta una solicitud o solicita un servicio. Esto incluye el análisis de costos relacionados con diferentes actividades, lo que facilita la identificación de áreas en las que se pueden realizar mejoras. Al entender cómo se distribuyen los costos en diversas áreas o programas, los gestores pueden priorizar recursos hacia aquellas iniciativas que generen un mayor impacto en la comunidad.
Por otro lado, el método de costeo basado en actividades (ABC por sus siglas en inglés) resulta especialmente valioso en este contexto, ya que permite un análisis más detallado al enfocarse en las actividades que generan costos en lugar de simplemente concentrarse en los productos o servicios finales. Esta metodología contribuye a un mapeo efectivo de los costos, lo que puede resultar en una mejora directa en la asignación de recursos, optimizando así la eficiencia y efectividad de las operaciones dentro de las entidades públicas.
En conclusión, el costeo en entidades públicas representa una herramienta estratégica que apoya la toma de decisiones informadas y la planificación efectiva de recursos. Con un enfoque adecuado en la asignación de costos, las entidades pueden evolucionar hacia una gestión más eficiente, asegurando que los servicios públicos respondan mejor a las necesidades de la sociedad.
Definiciones Clave en Costeo Basado en Actividades
El costeo basado en actividades (CBA) representa una metodología esencial en la gestión pública que busca establecer un vínculo más preciso entre los costos y las actividades que los generan. Para comprender su impacto es fundamental definir varios términos clave.
En primer lugar, el costo puede describirse como el valor monetario de los recursos utilizados en la producción de los servicios públicos y en el trámite de las solicitudes de los administrados. Este valor abarca tanto los costos directos, que pueden ser fácilmente atribuidos a un procedimiento o servicio específico, como los costos indirectos, de mayor dificultad para asignar. Los costos indirectos forman parte fundamental en el CBA, ya que este método intenta desglosar estos costos en función de las actividades que los generan, permitiendo a las organizaciones identificar dónde se producen realmente los gastos.
Por otro lado, la actividad se refiere a cualquier acción que consume recursos en el proceso de producción de bienes o servicios. Las actividades son fundamentales para el análisis del CBA, ya que permiten identificar las actividades que añaden valor al producto o servicio final y las que no agregan valor, sino más bien desperdicio. Este enfoque se opone al rígido sistema de costeo tradicional, que no siempre considera la relación entre costos y actividades de manera efectiva.
La evolución del costeo tradicional hacia el CBA se dió por la necesidad de una mayor precisión en la asignación de costos, especialmente en contextos donde la información financiera es crítica, como en las entidades públicas. A medida que estas organizaciones buscan ser más eficientes y responsables en su gestión, el uso del CBA se ha convertido en una herramienta indispensable para la toma de decisiones estratégicas basadas en datos precisos y relevantes.
Otro término clave es el procedimiento, que no es otra cosa que el conjunto de actividades realizadas secuencialmente, en orden lógico y jurídico, observando plazos y tiempos establecidos por la norma legal vinculante, generalmente para tramitar una petición o por decisión propia. Por naturaleza, todo procedimiento forma parte de un proceso, y este de un sistema.
Características del método CBA
El Costeo Basado en Actividades (CBA) es una metodología que proporciona un enfoque más detallado y realista al determinar los costes asociados con los procedimientos y servicios administrativos en entidades públicas. Una de las características más distintivas del CBA es la identificación de actividades y sus correspondientes cost drivers. Esto implica un análisis exhaustivo de las diferentes actividades realizadas dentro de una entidad, desde las más simples hasta las más complejas, para luego asignar los costos a cada una de ellas en función de su uso de recursos.
La relación entre costes y actividades es otro aspecto central del CBA. A diferencia de los métodos tradicionales, que pueden basarse en asignaciones generales de costos, el CBA permite desglosar los costos de manera más precisa, vinculándolos directamente con las actividades específicas que generan esos costos. Esto crea una estructura de costes más transparente y facilita la identificación de áreas donde se pueden realizar mejoras o reducciones de costos.
Además, el CBA favorece la toma de decisiones informadas al proporcionar datos más precisos sobre la rentabilidad y la eficiencia de cada actividad. Al entender cómo los costos se distribuyen entre las diversas actividades, los gestores pueden priorizar recursos y optimizar procesos, promoviendo una mejor gestión pública. Asimismo, el enfoque en los cost drivers permite a las entidades públicas ajustar sus operaciones y estrategias en función de los cambios en la demanda de servicios y la utilización de recursos.
Por tanto, el Costeo Basado en Actividades no solo mejora la precisión en la asignación de costos, sino que también proporciona una base sólida para la planificación y la gestión de los recursos en las entidades públicas, asegurando que se alineen con los objetivos estratégicos y operativos establecidos.
Costos Fijos vs. Costos Variables
En el ámbito de las entidades públicas, la clasificación de los costos en fijos y variables es fundamental para el cálculo de los costos de los servicios y procedimientos. Los costos fijos son aquellos que permanecen constantes, independientemente de la cantidad de servicios o procedimientos que se realicen. Por ejemplo, el alquiler de oficinas, los salarios de empleados permanentes y los costos de mantenimiento de equipos son considerados costos fijos. Estos gastos son predecibles y constituyen una parte esencial de la estructura económica y financiera de una entidad, ya que deben ser cubiertos independientemente de la actividad operativa.
Por otro lado, los costos variables son aquellos que fluctúan en función del nivel de actividad o producción. En el contexto de las entidades públicas, los costos variables pueden incluir suministros de oficina, servicios públicos y otros gastos que dependen de la cantidad de servicios brindados. A medida que una entidad lleva a cabo más procedimientos o aumenta su actividad, los costos variables tienden a incrementarse. Esta variabilidad implica que una correcta identificación y gestión de estos costos es primordial para mejorar la eficiencia operacional y para la toma de decisiones informadas.
La comprensión de la diferencia entre costos fijos y costos variables no solo facilita la elaboración de presupuestos en el sector público, sino que también proporciona una base sólida para la aplicación del método de costeo basado en actividades (ABC, por sus siglas en inglés). Este enfoque permite asignar costos indirectos a las actividades y, finalmente, a los servicios ofrecidos, proporcionando una visión clara del costo real de cada procedimiento administrativo o servicio.
Elementos del Costo en Servicios Administrativos
Los servicios administrativos en entidades públicas son esenciales para asegurar el funcionamiento eficiente de las organizaciones. Para establecer el costo de estos servicios, es fundamental identificar y analizar los principales elementos que los componen. Entre estos elementos destacan la mano de obra, los materiales, costos fijos (luz, saneamiento, telefonía, correo y mensajería), los costes indirectos (mantenimiento, depreciación de equipo) y margen de contribución.
La mano de obra es, sin duda, uno de los componentes más significativos en el costo de los servicios administrativos. Este elemento incluye los salarios y beneficios asociados al personal que lleva a cabo las actividades administrativas. Para el análisis bajo el enfoque CBA, es esencial desglosar la mano de obra en tareas específicas, lo que permite identificar qué actividades generan más costos y cómo se pueden optimizar. Este desglose no solo ayuda a entender la estructura de costos, sino que también permite a las entidades públicas tomar decisiones informadas sobre la asignación de recursos humanos.
En segundo lugar, los materiales se refieren a todos aquellos insumos necesarios para el funcionamiento de los servicios administrativos. Esto puede incluir desde papelería y suministros de oficina hasta tecnología y software. Al aplicar el enfoque CBA, las entidades públicas pueden identificar qué materiales se utilizan en cada actividad administrativa y evaluar su costo. Esta evaluación ayuda a reducir desperdicios y, a su vez, puede contribuir a la eficiencia del gasto público.
Los costos indirectos son aquellos gastos que no se pueden asignar directamente a una actividad específica, como los servicios de mantenimiento, energía, alquiler de oficinas y otros gastos generales. Con este método, las entidades pueden rastrear y asignar correctamente estos costes indirectos, permitiendo una representación más precisa de los costos totales relacionados con los servicios administrativos. Al identificar estos elementos, las entidades pueden optimizar su estructura de costos y lograr una administración más eficiente y transparente, utilizando para el efectos los inductores de costos.
Implementación del Método de Costeo Basado en Actividades
La implementación del Método de Costeo Basado en Actividades (CBA) en entidades públicas puede ser un proceso meticuloso, pero con el enfoque adecuado, puede brindar una valiosa visión de los costos.
Mediante Decreto Supremo Nº 064-2010-PCM, se aprobó la metodología de determinación de costos de los procedimientos administrativos y servicios prestados en exclusividad comprendidos en los Textos Únicos de Procedimientos Administrativos de las Entidades Públicas, en cumplimiento del numeral 53.6 del artículo 53 del TUO de la Ley N° 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General (D. S. N° 004-2019-JUS). La aplicación de los criterios, procedimientos y metodologías establecidos en la metodología es obligatoria para la determinación de costos de los procedimientos administrativos y servicios prestados en exclusividad para todas las entidades públicas en los procesos de elaboración o modificación del Texto Único de Procedimientos Administrativos (TUPA) de cada entidad. La entidad puede aprobar derechos de tramitación menores a los que resulten de la aplicación de los criterios, procedimientos y metodologías aprobados en la indicada norma legal. La norma establece tres pasos para determinar los costos:
Paso 1: Cálculo del costo directo identificable
I. Cálculo del costo del personal directo
II. Cálculo del costo de material fungible
Paso 2: Cálculo del costo directo no identificable
Paso 3: Cálculo del costo unitario del procedimiento administrativo y servicio prestado en exclusividad
Luego, mediante R.S.G.P. Nº 003-2010-PCM, la Secretaría de Gestión Pública dela PCM aprobó la Guía Metodológica de Determinación de Costos de los procedimientos administrativos y servicios prestados en exclusividad, en cumplimiento de la Segunda Disposición Complementaria Final del Decreto Supremo Nº 064-2010-PCM. Esta norma estableció tres unidades de trabajo para aplicar la metodología:
Unidad I: Cálculo del costo directo identificable
Capítulo 1. Cálculo de Costos del Personal Directo
Capítulo 2. Cálculo de Costos de Material Fungible
Capítulo 3. Cálculo de Costos de Servicios Directos Identificables
Unidad II: Cálculo del costo directo no identificable
Capítulo 1. Inductores
1.1 Inductores para determinar el costo por centro de actividad
1.2 Inductores para separar el costo incurrido en activid. relacionadas con proced. administ. de los otros costos
1.3 Inductores para determinar el costo por actividad
1.4 Inductores para determinar el costo por procedimiento
Capítulo 2. Cálculo de Costos de Material No Fungible
2.1 Costo de Material No Fungible por Centro de Actividad
2.2 Costo de Material No Fungible asignado a Procedimientos Administrativos
2.3 Costo de Material No Fungible por Actividad
2.4 Costo de Material No Fungible por Procedimiento Administrativo
Capítulo 3. Cálculo de Costos de Servicios de Terceros No Identificables
3.1 Costo de Servicios de Terceros no Identificables por Centro de Actividad
3.2 Costo de Servicios de Terceros no Identificables asignados a Procedimientos Administrativos
3.3 Costo de Servicios de Terceros no Identificables por Actividad
3.4 Costo de Servicios de Terceros no Identificables por Procedimiento Administrativo
Capítulo 4. Cálculo de Costos de Depreciación de Activos y Amortización de Intangibles
4.1 Costo de Depreciación de Activos y Amortización de Intangibles por Centro de Actividad
4.2 Costo de Depreciación de Activos y Amortización de Intangibles asignados a Procedimientos Administrativos
4.3 Costo de Depreciación de Activos y Amortización de Intangibles por Actividad
4.4 Costo de Depreciación de Activos y Amortización de Intangibles por Procedimiento Administrativo
Capítulo 5. Cálculo de Costos Fijos
5.1 Costo Fijo por Centro de Actividad
5.2 Costo Fijo asignado a Procedimientos Administrativos
5.3 Costo Fijo por Actividad 5.4 Costo Fijo por Procedimiento administrativo
Unidad III: Resumen de costo
Capítulo 1. Cálculo de Resumen de Costos.
